LUBOMÍR JANOUŠEK

zástupce ředitele FŘ pro hlavní město Prahu

Odůvodnění tedy nemusí obsahovat řada rozhodnutí správce daně včetně platebních výměrů nebo dodatečných platebních výměrů. Pokud se vyměřená daň odchyluje od přiznání, hlášení nebo jiného oznámení, lze však využít ustanovení § 32 odst. 9 SpDP a žádat v odvolací lhůtě o sdělení rozdílu mezi stanoveným daňovým základem a daní, jež byla přiznána nebo za řízení uznána. V tomto případě se doba začínající dnem, který následuje po dni podání zmíněné žádosti a končící dnem, kdy byl daňový subjekt vyrozuměn o důvodech stanovení daňového základu a daně, nepočítá do odvolací lhůty. V následujícím textu uvádím tři rozsudky krajských soudů, které se týkají rozdílných názorů na použití ustanovení § 32 odst. 9 a 10 SpDP.

1. PŘERUŠENÍ BĚHU ODVOLACÍ LHŮTY

Související předpisy: § 27, § 32 odst. 9 a 10 SpDP

Podle názoru soudu došlo v daném případě v důsledku podání uvedené žádosti k přerušení běhu odvolací lhůty. Rozhodnutí žalovaného, když podaná odvolání proti dodatečným platebním výměrům zamítl jako opožděná, nepovažuje soud tedy za správná a zákonu odpovídající.

Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 22. 5. 2002, sp. zn. 16 Ca 269/01-17

Z žaloby: Správce daně provedl u daňového subjektu (žalobkyně) kontrolu a vydal dodatečné platební výměry, kterými daň doměřil. V odvolací lhůtě žalobkyně podala žádost o sdělení důvodu rozdílu ve smyslu § 32 odst. 9 a 10 SpDP. Správce daně ve věci této žádosti zastavil řízení dle § 27 SpDP․ Podaná žádost dle správce daně neměla opodstatnění, protože ve zprávě o daňové kontrole byly žalobkyni sděleny rozdíly mezi původně vyměřenou daní a dodatečně stanovenou daní včetně jejich odůvodnění. Za těchto okolností by sdělení důvodů rozdílu bylo čistě formální, správce daně nemohl sdělit žalobkyni nic jiného, než co již bylo uvedeno ve zprávě o kontrole a co bylo se žalobkyní projednáno. Podaná odvolání proti dodatečným platebním výměrům správce daně zamítl z důvodu, že byla podána opožděně, jelikož nepřihlédl k § 32 odst. 10 SpDP. Odvolací orgán rovněž došel k názoru, že odvolání byla podána opožděně. Nesprávnost postupu správních orgánů obou stupňů je podle žalobkyně zřejmá právě z řízení zahájeného podáním žádosti o sdělení rozdílu dle § 32 odst. 9 SpDP. Domnívá se, že žádost byla podána oprávněně, došlo k přerušení odvolací lhůty a nedošlo tedy k opožděnému podání odvolání proti dodatečným platebním výměrům.

Odůvodnění: Zákon žalobkyni umožňuje, aby ve smyslu § 32 odst. 9 SpDP požádala o sdělení důvodu rozdílu mezi daní původně a dodatečně vyměřenou. Finanční úřad však řízení zastavil podle § 27 SpDP a důvody rozdílu tedy žalobkyni ve smyslu § 32 odst. 9 SpDP nesdělil. Podle § 32 odst. 10 SpDP se doba počínající dnem, který následuje po dni podání žádosti podle odst. 9 a končící dnem, kdy byl daňový subjekt vyrozuměn o důvodech stanovení daňového základu a daně, nepočítá do odvolací lhůty. Podle názoru soudu došlo v daném případě v důsledku podání uvedené žádosti k přerušení běhu odvolací lhůty. Rozhodnutí žalovaného, když podaná odvolání proti dodatečným platebním výměrům zamítl jako opožděná, nepovažuje soud tedy za správná a zákonu odpovídající. Soud proto napadená rozhodnutí zrušil a věc vrátil k dalšímu řízení.

2. ZÁKONNOST NAPADENÝCH ROZHODNUTÍ

Související předpisy: § 32 odst. 3, 9 a 10 SpDP; § 250i odst. 3 OSŘ (občanský soudní řád)

Vzhledem k dalšímu průběhu daňového řízení (opakovaná jednání se žalobcem ke konkrétním smlouvám a fakturám) a k údajům uvedeným již ve zprávě o daňové kontrole, nepovažuje krajský soud toto pochybení správce daně za vadu, která by mohla mít vliv na zákonnost napadených rozhodnutí, a proto k ní nepřihlédl (§ 250i odst. 3 OSŘ).

Rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 23. 4. 2002, sp. zn. 22 Ca 288/2001-42

Z žaloby: Po provedené kontrole vydal správce daně dodatečné platební výměry na daň z přidané hodnoty za tři zdaňovací období. Žalobce v odvolací lhůtě požádal ve smyslu § 32 odst. 9 SpDP o sdělení důvodu rozdílu mezi stanoveným základem daně a daní, jež byla přiznána. Na zmíněnou žádost správce daně daňovému subjektu sdělil, že s důvody, které v žádosti požaduje sdělit, byl seznámen při projednání zpráv o kontrole. V tomto případě podal žalobce odvolání proti dodatečným platebním výměrům v odvolací lhůtě, bez využití § 32 odst. 10 SpDP. V žalobě žalobce namítá, že ve zprávě o daňové kontrole ani ve výroku dodatečných platebních výměrů nebyl uveden konkrétní důvod, pro který byla daň doměřena a tento důvod mu nebyl sdělen ani na žádost podle § 32 odst. 9 SpDP.

Odůvodnění: Soud dospěl k závěru, že zpráva o daňové kontrole obsahovala výsledky zjištění a dodatečný platební výměr nemusí obsahovat odůvodnění (§ 32 odst. 3 SpDP). Podle soudu však žalobce důvodně namítal, že správce daně mu na jeho žádost nesdělil důvod odlišného vyměření DPH, protože pouhý odkaz na to, že s důvody byl seznámen při projednání zprávy o kontrole, nepředstavuje naplnění jeho práva ve smyslu § 32 odst. 9 SpDP. Vzhledem k dalšímu průběhu daňového řízení (opakovaná jednání se žalobcem ke konkrétním smlouvám a fakturám) a k údajům uvedeným již ve zprávě o daňové kontrole nepovažuje soud toto pochybení správce daně za vadu, která by mohla mít vliv na zákonnost napadených rozhodnutí, a proto k ní nepřihlédl (§ 250i odst. 3 OSŘ).

Související předpisy: § 16, § 2 odst. 8, § 32 odst. 3, 9 a 10, § 46 odst. 7 SpDP

Takovým úkonem, který je nutno chápat jako jiné oznámení ve smyslu § 32 odst. 9 SpDP, je i zpráva o výsledku daňové kontroly, kterým je daňovému subjektu sdělen nový základ daně a daň a rozdíl daně, který bude daňovému subjektu vyměřen dodatečným platebním výměrem.

Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem – pobočka v Liberci ze dne 30. 8. 2002, sp. zn. 59 Ca 55/2002-21

Z žaloby: Správce daně provedl u daňového subjektu daňovou kontrolu. Byla vypracována zpráva o výsledku daňové kontroly, ze které vyplývá, že na základě zjištěných skutečností byl proveden nový výpočet základu daně a daně. Z protokolu o projednání zprávy o výsledku daňové kontroly vyplývá, že projednání byla za žalobce přítomna jeho zástupkyně, která se ke zprávě nevyjádřila. Správce daně vydal dodatečný platební výměr, kterým doměřil daňovou povinnost. V odvolací lhůtě žalobce požádal o sdělení důvodu rozdílu mezi daní vyměřenou dodatečným platebním výměrem a daní přiznanou dle § 32 odst. 9 SpDP. Správce daně v odpovědi na žádost uvedl, že ve zprávě o provedené kontrole měl žalobce, resp. jeho zástupce, možnost vyjádřit svůj názor, popřípadě nesouhlas, nebo sdělení rozdílů, což nevyužil a zpráva byla podepsána bez připomínek. Odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru považoval správce daně za opožděné, protože podáním žádosti žalobcem nedošlo dle jeho názoru ke stavení odvolací lhůty. Dle správce daně byla žádost žalobce účelová a směřovala k prodloužení odvolací lhůty. Proto podané odvolání zamítl pro opožděnost. Odvolání proti tomuto rozhodnutí zamítl odvolací orgán. V podané žalobě žalobce namítá, že žalovaný nesprávně aplikoval SpDP, když nepoužil § 32 odst. 9 a 10 SpDP pro počítání odvolací lhůty. Použití § 32 odst. 9 a 10 SpDP není dle žalobce vyloučeno ani v případě, kdy mohou být důvody vyměřené daně daňovému subjektu zřejmé z písemností obsažených ve spisu správce daně.

Odůvodnění: Podmínkami podání žádosti ve smyslu § 32 odst. 9 SpDP, s následky stavení odvolací lhůty dle odst. 10, je odchýlení vyměřené daně od přiznání, hlášení nebo jiného oznámení. Vyměřenou daní je i daň vyměřená finančním úřadem dodatečným platebním výměrem vydaným na základě § 46 odst. 7 SpDP, bez ohledu na to, zda se tak stalo po provedení daňové kontroly dle § 16 SpDP či bez ní. V případě vyměření daně dodatečným platebním výměrem dle § 46 odst. 7 SpDP je vyměřená daň vždy odlišná od daně uvedené v přiznání, což by znamenalo paušální možnost daňového subjektu žádat o sdělení rozdílu ve smyslu § 32 odst. 9 SpDP. Takový výklad by však byl v rozporu s § 32 odst. 3 SpDP, podle kterého rozhodnutí správce daně obsahují odůvodnění jen v zákonech stanovených případech, dále v rozporu s ustanovením § 2 odst. 8 SpDP, který zaručuje daňovým subjektům rovné postavení, a rovněž v rozporu s účelem ustanovení § 32 odst. 9 SpDP. Tímto účelem je dát daňovému subjektu možnost seznat důvody odlišného vyměření daňového základu a daně od jemu posledně známé výše daňového základu a daně, ať už ji daňový subjekt zná na základě „přiznání, hlášení či jiného oznámení“. Termín „jiné oznámení“ není v SpDP přímo definován, soud má však za to, že je nutné jej vykládat tak, že je jím takový úkon ze strany správce daně, kterým je řádně daňovému subjektu v rámci prováděného daňového řízení sdělena výše základu daně a daň. Takovým úkonem, který je nutno chápat jako jiné oznámení ve smyslu § 32 odst. 9 SpDP, je i zpráva o výsledku daňové kontroly, kterým je daňovému subjektu sdělen nový základ daně a daň a rozdíl daně, který bude daňovému subjektu vyměřen dodatečným platebním výměrem. Vyměřená daň dodatečným platebním výměrem se neodchylovala od daně uvedené ve zprávě o výsledku daňové kontroly. Zákonné podmínky pro podání žádosti o sdělení důvodů rozdílu mezi stanoveným daňovým základem a daní, která byla za řízení přiznána či uznána, dle § 32 odst. 9 SpDP, tak nebyly splněny. Žádost žalobce neměla proto účinky na běh odvolací lhůty dle § 32 odst. 10 SpDP. Proto odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru, podané po zákonem stanovené lhůtě bylo podáno opožděně. Z těchto důvodů soud žalobu zamítl.

Závěr

Z uvedených rozsudků soudů je velice patrný názorový rozdíl ve věci oprávněnosti podání žádosti podle § 32 odst. 9 a 10 SpDP po provedené kontrole, kdy daňový subjekt má povědomost z jakého důvodu mu je daň doměřována. V prvém případě soud v podstatě ani své rozhodnutí nezdůvodnil, pouze z rozsudku vyplynulo, že správce daně musí na žádost daňového subjektu vždy rozdíl vysvětlit. V druhém případě soud došel k závěru, že správce daně pochybil, ale vzhledem k průběhu řízení nepovažoval toto pochybení za vadu, která by mohla mít vliv na zákonnost napadených rozhodnutí. Je však nutné připomenout, že v tomto případě nebyla odvolání zamítnuta z důvodu, že byla podána po stanovené lhůtě, protože daňový subjekt je podal v řádné odvolací lhůtě a nepoužil ustanovení § 32 odst. 10 SpDP. Ve třetím případě soud uznal žádost daňového subjektu za účelovou, velice podrobně rozebral příslušná ustanovení SpDP a dospěl k závěru, že zákonné podmínky pro podání žádosti o sdělení důvodu rozdílu nebyly splněny, a tím žádost neměla účinky na běh odvolací lhůty.